联运业务征税中应注意的几个问题（下）-财税

　　作者：毛岚来源：中国税网

　　三、联运业务营业额的确定

　　对一项运输劳务界定为联运业务的目的，是按照差额计税办法计算缴纳营业税及附加，在税率3%确定的情况下，营业额的确定则成为计算税款的要害。我们知道，目前在确定联运业务计税营业额方面，有效的税收文件有《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》(财税［2003］第016号)、《国家税务总局关于加强货物运输业税收征收治理的通知》(国税发［2003］第121号)、《国家税务总局关于货物运输业若干税收问题的通知》(国税发[2004]88号)、《国家税务总局关于加强对货物运输业税收征收治理的通知》(国税发明电［2003］53号)等。就计税营业额来说，这些文件的主要内容可以概括为两点：

　　一是对联运业务的纳税人应区分为自开票纳税人和代开票纳税人分别治理。

　　自开票纳税人，是指符合规定条件，向主管地方税务局申请领购并自行开具货物运输业发票的纳税人，自开票纳税人不包括个人、承包人、承租人以及挂靠人。自开票纳税人必须同时具备以下条件：

　　(一)具有工商行政治理部门核发的营业执照，地方税务局核发的税务登记证。交通治理部门核发的道路运输经营许可证、水路运输许可证；

　　(二)年提供货物运输劳务金额在20万元以上(新办企业除外)；

　　(三)具有固定的办公场所。如是租用办公场所，则租期必须1年以上；

　　(四)在银行开设结算帐户；

　　(五)具有自备运输工具，并提供货物运输劳务；

　　(六)帐簿设置齐全，能按发票治理办法规定妥善保管、使用发票及其他单证等资料，能按财务会计制度和税务局的要求正确核算营业收入、营业成本、税金、营业利润并能按规定向主管地方税务局正常进行纳税申报和缴纳各项税款。

　　代开票纳税人，是指除自开票纳税人以外的需由代开票单位代开货物运输业发票的单位和个人。代开票单位是指主管地方税务局或经省级地方税务局批准代开货物运输业发票的中介机构。

　　二是对自开票纳税人和代开票纳税人分别采用不同的营业额确定办法。

　　其基本原则是，对自开票纳税人的联运业务，以其向货主收取的运费及其他价外收费减去付给其他联运合作方运费后的余额为营业额计算征收营业税，也就是我们通常所说的差额征税；代开票纳税人从事联运业务的，其计征营业税的营业额为代开的货物运输业发票注明的运费和其他价外收费，不得减除支付给其他联运合作方的运费。

　　这里，我们轻易产生一个疑问，即除运费之外的其他费用，如装卸费，是否作为支付给其他联运合作方的费用在营业额中扣除呢？

　　对于这个问题，财税[2003]16号文规定：“经地方税务机关批准使用运输企业发票，按”交通运输业“税目征收营业税的单位将承担的运输业务分给其他运输企业并由其统一收取价款的，以其取得的全部收入减去支付给其他运输企业的运费后的余额为营业额”，国税发［2003］121号文规定：“对自开票纳税人的联运业务，以其向货主收取的运费及其他价外收费减去付给其他联运合作方运费后的余额为营业额计算征收营业税”。从字面上理解，减除的只能是付给其他运输企业的运费，但在实务中，各地执行的并不相同，有的地方仅扣除了运费，也有的地方将包括运费在内的其他费用都答应扣除。

　　江苏省地方税务局%26lt;关于印发《营业税计税营业额扣除项目治理操作意见》的通知%26gt;(苏地税一函[2006]3号)规定：“联运业务对运输企业承接运输业务后，与其他运输企业共同完成同一批旅客或货物从发送地点至到达地点的运输劳务，可以扣除其支付给其他承运者的费用后的余额为营业额。”扣除其支付给其他承运者的费用“是指其他承运者在所开具的运输业专用发票上注明的运费、装卸费、换装费以及铁路部门收取的铁路基金。但代开票纳税人从事联运业务的，其计征营业税的营业额为代开的货物运输业发票注明营业税应税收入，不得减除支付给其他联运合作方的各种费用”，这就是一个全额扣除的概念。

　　我们再看《关于无船承运业务有关营业税问题的通知》(国税函[2006]1312号)：“无船承运业务是指无船承运业务经营者以承运人身份接受托运人的货载，签发自己的提单或其他运输单证，向托运人收取运费，通过国际船舶运输经营者完成国际海上货物运输，承担承运人责任的国际海上运输经营活动。纳税人从事无船承运业务，以其向委托人收取的全部价款和价外费用扣除其支付的海运费以及报关、港杂、装卸费用后的余额为计税营业额申报缴纳营业税。”从该文件规定我们知道，无船承运业务是一项海路联运业务，其扣除项目是一个全额的概念，即向其他运输者支付的海运费以及报关、港杂、装卸费都可以扣除。

　　由此，我们可否这样理解？从加快发展现代服务业和消除重复征税角度考虑，应当答应从事联运业务的纳税人将支付给其他运输企业的合法票据列支的运费、装卸费、换装费以及铁路部门收取的铁路基金等费用从计税营业额中扣除。

　　四、联运业务税款抵扣及发票开据问题

　　联运按各种运输工具的组合，可分为水陆联运(包括铁路、水路联运、公路、水路联运)，铁公联运、水陆空联运等，我国税法规定，一般纳税人在生产经营过程中所支付的运输费用，答应计算抵扣进项税额。涉及的相关文件主要有：

　　1、《国家税务总局关于加强增值税征收治理若干问题的通知》(国税发[1995]192号)：根据规定，增值税一般纳税人外购和销售货物(固定资产除外)所支付的运输费用，准予抵扣的运费结算单据(普通发票)，是指国营铁路、民用航空、公路和水上运输单位开具的货票，

　　以及从事货物运输的非国有运输单位开具的套印全国统一发票监制章的货票。

　　准予计算进项税额扣除的货运发票种类，不包括增值税一般纳税人取得的货运定额发票。准予计算进项税额扣除的货运发票，其发货人、收货人、起运人、到达地、运输方式、货物名称、货物数量、运输单价、运费金额等项目的填写必须齐全，

　　与购货发票上所列的有关项目必须相符，否则不予抵扣。纳税人购进、销售货物所支付的运输费用明显偏高、经过审查不合理的，不予抵扣运输费用。

　　2、《国家税务总局关于印发〈国家税务总局关于加强货物运输业税收治理及运输发票增值税抵扣治理的公告〉的通知》(国税发[2003]120号)：从2003年12月1日起，国税局将对增值税一般纳税人申请抵扣的所有运输发票与营业税纳税人开具的货物运输业发票进行比对。凡比对不符的，一律不予抵扣。

　　3、《国家税务总局关于使用新版公路、内河货物运输业统一发票有关问题的通知》(国税发[2006]67号)：凡在中华人民共和国境内提供公路、内河货物运输劳务的单位和个人，在结算运输劳务费用、收取运费时，必须开具《货运发票》。《货运发票》按使用对象不同分为《公路、内河货物运输业统一发票》和《公路、内河货物运输业统一发票(代开)》两种。鉴于联运货物运输业务与公路、内河货物运输业务内容基本相同，为了便

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